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28.12.2022

Beeinflussung der Beitragsbemessungsgrenze in Deutschland durch Versteuerung von Arbeitslohn in den Niederlanden

Das Finanzgericht (FG) Düsseldorf hatte über einen Fall zu entscheiden, in dem ein Arbeitnehmer in den Niederlanden Steuern gezahlt hatte, weil er dort seine Arbeit verrichtet hatte (FG Düsseldorf, Urt. v. 25.10.2022 – 13 K 2867/20 E). Allerdings unterfiel nicht das gesamte Einkommen der niederländische Steuer, 30 % des Einkommens blieb unversteuert. Insoweit stellte sich die Frage, ob und inwieweit dies die in Deutschland maßgebliche Beitragsbemessungsgrenze beeinflusst.

In den Entscheidungsründen des Urteils des FG heißt es:

„1. Nach Art. 14 Abs. 1 DBA-NL können Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat – vorliegend Deutschland – besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt – vorliegend Niederlande. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die dafür bezogenen Vergütungen im anderen Staat – vorliegend in den Niederlanden – besteuert werden.

Nach Art. 22 Abs. 1 Buchst. a DBA-NL wird bei einer in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Person die Steuer derart festgesetzt, dass die Einkünfte aus den Niederlanden, die nach dem DBA-NL tatsächlich in den Niederlanden besteuert werden und nicht unter Art. 22 Abs. 1 Buchst. b DBA-NL fallen, von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen werden.

a) Eine Nichtbesteuerung der Einkünfte im Sinne des Art. 22 Abs. 1 Buchst. a DBA-NL liegt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) vor, wenn die Einkünfte im abkommensrechtlichen Sinne, d.h. die Einkünfte einer abkommensrechtlichen Einkunftsart insgesamt und nicht nur Einkunftsteile nicht besteuert werden (BFH-Urteil vom 27.08.1997 I R 127/95, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1998, 58, unter II.2., m.w.N. zu Art. 23 Abs. 3 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Kanada zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und bestimmter anderer Steuern vom 17.07.1981; BFH-Urteil vom 20.05.2015 I R 69/14, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2015, 1395, unter II.3.b zum Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Irland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuer vom 17.10.1962).

b) Nach § 50d Abs. 9 Satz 4 EStG, eingefügt durch das Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen vom 20.12.2016 (Bundesgesetzblatt I 2016, 3000), ist Art. 22 Abs. 1 Buchst. a DBA–NL jedoch auch anzuwenden, wenn lediglich Einkunftsteile nicht besteuert werden. Hiernach sind Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, nach denen Einkünfte aufgrund ihrer Behandlung im anderen Vertragsstaat nicht von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen werden, auch auf Teile von Einkünften anzuwenden, soweit die Voraussetzungen der jeweiligen Bestimmungen des Abkommens hinsichtlich dieser Einkunftsteile erfüllt sind.

2. Nach dieser Maßgabe hat Deutschland nur die Teile des Arbeitslohns aus der deutschen Bemessungsgrundlage auszunehmen, die tatsächlich durch die Niederlande besteuert worden sind. Der nach Anwendung der 30 %-Regelung gemäß Art. 31a Nr. 2 Buchst. e des niederländischen Lohnsteuergesetzes (Wet op den loonbelasting 1964) i.V.m. Art. 10ea der niederländischen Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965) i.V.m. Paragraf 17.4 des niederländischen Lohnsteuerhandbuchs 2019 (Handboek Loonheffingen 2019)) von der niederländischen Besteuerung freigestellte Teil des Arbeitslohns ist nicht von der deutschen Bemessungsgrundlage auszunehmen. Eine Besteuerung durch die Niederlande hat insoweit nicht stattgefunden, da es sich bei der 30 %-Regelung um eine Steuerbefreiung und nicht – wie der Kläger meint – um einen pauschalen Werbungskostenabzug handelt.“

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